VUK m. 353/1 uyarınca özel usulsüzlük cezası kesilebilmesi için, faturanın 'verilmemesi, alınmaması' veya 'gerçek meblağdan farklı meblağlara yer verilmesi' gibi fiiller sayılmıştır. Bir mükellefin, emtia alımlarını 'sahte veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belgelerle' (SMİYB) belgelendirmesi fiili, bu madde kapsamında özel usulsüzlük cezası kesilmesini gerektirir mi? Danıştay 3. Dairesi'nin 2021/4390 K. sayılı kararının bu konudaki gerekçesi nedir?

Hayır, gerektirmez. Danıştay 3. Dairesi'nin 2021/4390 K. sayılı kararında da belirtildiği üzere, VUK m. 353/1'de özel usulsüzlük cezası gerektiren fiiller sınırlı olarak (tahdidi) sayılmıştır. Bu fiiller; belgenin hiç verilmemesi, alınmaması veya düzenlenen belgede meblağın gerçeğe aykırı olması gibi, belge düzenine ilişkin şekli usulsüzlüklerdir. Bu maddenin amacı, mükelleflerin kayıt ve belge düzenine uymasını sağlamaktır. Sahte veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge (SMİYB) kullanma fiili ise, VUK m. 359'da ayrıca ve daha ağır yaptırımlarla (hapis cezası) düzenlenen bir vergi suçudur ve niteliği itibarıyla bir belge düzeni usulsüzlüğünden çok, vergi matrahını aşındırmaya yönelik maddi bir eylemdir. Danıştay, kanunilik ilkesi gereğince, VUK m. 353/1'de açıkça sayılmayan 'sahte belge kullanma' fiilinin, kıyas yoluyla bu madde kapsamına alınamayacağını ve bu fiil nedeniyle özel usulsüzlük cezası kesilemeyeceğini kabul etmektedir. Sahte belge kullanma fiili nedeniyle mükellefe vergi ziyaı cezası kesilebilir ve hakkında suç duyurusunda bulunulabilir, ancak VUK m. 353/1'e dayalı özel usulsüzlük cezası kesilmesi hukuka aykırıdır.